Fiche de révision : Principes fondamentaux du droit fiscal

📋 Plan du Cours

1. Hiérarchie des sources internes du droit fiscal
2. Principes constitutionnels fondamentaux en droit fiscal issus de la DDHC
3. Application et limites du principe d’égalité devant l’impôt
4. Principes d’annualité, progressivité et faculté contributive de l’impôt
5. Sources réglementaires et codification du droit fiscal
6. Doctrine administrative fiscale : nature, rôle, effets et limites pour les contribuables
7. Conditions de publication et opposabilité de la doctrine fiscale
8. Conventions fiscales internationales : lutte contre la double imposition, discriminations et fraude
9. Incidences des conventions internationales non fiscales sur le droit fiscal
10. Droit fiscal de l’Union européenne : marché commun, libre circulation et harmonisation de la TVA

📖 1. Hiérarchie des sources internes du droit fiscal

🔑 Notions clés & Définitions

• SECTION I : Partie du cours qui traite des sources internes du droit fiscal, organisant la hiérarchie des normes applicables en matière fiscale.
• Bloc de constitutionnalité : Ensemble des textes et principes ayant une valeur constitutionnelle, incluant la Constitution de 1958 et la Déclaration des Droits de l'Homme et du Citoyen, qui encadrent l'organisation du droit fiscal.
• Principe de légalité de l'impôt : Principe issu de l'article 34 de la Constitution de 1958 selon lequel la loi fixe les règles relatives à l'assiette, au taux et aux modalités de recouvrement des impôts, excluant toute création d'impôt par le pouvoir réglementaire.

📝 Points essentiels

• La hiérarchie des normes internes place la Constitution au sommet, suivie de la loi, du règlement, puis de la doctrine administrative fiscale.
• La loi fiscale est exclusivement créée par le Parlement selon l'article 34 de la Constitution de 1958, excluant la création d'impôts par le pouvoir réglementaire.
• Le Code général des impôts rassemble les sources législatives et réglementaires fiscales, tandis que le Livre des procédures fiscales organise les relations entre administration fiscale et contribuables.
• La doctrine administrative fiscale s'impose aux agents du fisc en vertu d'un principe hiérarchique, émanant de l'autorité du ministre, et a une fonction interprétative de la norme fiscale.
• Ces sources réglementaires, on les trouve essentiellement rassemblée dans le code général des impôts.
• Le livre ses procédures fiscales rassemble les textes qui régissent / organisent les rapports entre l’administration fiscales et les contribuables.

💡 À retenir

Comprendre la structure hiérarchique interne du droit fiscal est essentiel pour saisir la primauté des normes et le rôle particulier de la doctrine administrative.

📖 2. Principes constitutionnels fondamentaux en droit fiscal issus de la DDHC

🔑 Notions clés & Définitions

• Principe d'égalité devant l'impôt : Principe fondamental inscrit dans la Constitution française, issu de l'article 13 de la DDHC, qui interdit un caractère confiscatoire de l'impôt tout en permettant des différenciations justifiées par les facultés contributives ou l'intérêt général.
• Principe d'annualité de l'impôt : Principe tiré de l'article 13 de la DDHC, selon lequel l'autorisation de prélèvement de l'impôt doit être donnée chaque année par le Parlement via la loi de finances, en lien avec l'annualité budgétaire, avec certaines relativisations.
• Droit de propriété : Droit protégé par l'article 2 de la DDHC, garantissant la propriété privée et lié au principe d'égalité, qui interdit que l'impôt ait un caractère confiscatoire.
• Droit de constater : Droit reconnu par l'article 14 de la DDHC, permettant aux citoyens de constater la nécessité de la contribution publique, de la consentir librement, et d'en suivre l'emploi, l'assiette, le recouvrement et la quotité.
• Principe de nécessité de l’impôt : Découle des articles 13 et 14 de la DDHC.

📝 Points essentiels

• Le principe de liberté du commerce et de l’industrie garantit la liberté de gestion des entreprises, limitée notamment par l’abus de droit et l’acte anormal de gestion.
• Le principe d’annualité de l’impôt impose que l’autorisation de prélèvement soit donnée annuellement par le Parlement via la loi de finances, avec certaines relativisations.
• Il se trouve que généralement, le droit de propriété est protégé a travers le principe d’égalité.
• Ce principe comporte des limites, notamment 2 limites : Abus de droit : article L64 LPF.

💡 À retenir

Les principes constitutionnels issus de la DDHC fondent les garanties fondamentales du système fiscal français, conciliant égalité, liberté et légitimité de l’impôt.

📖 3. Application et limites du principe d’égalité devant l’impôt

🔑 Notions clés & Définitions

• Égalité arithmétique : Une forme d'égalité qui impose un traitement identique pour des contribuables se trouvant dans une situation identique, sans distinction selon leur capacité contributive.
• Principe d’égalité : Un principe qui exige que des situations identiques soient traitées de manière identique, tout en autorisant des différenciations justifiées par des particularités territoriales ou des finalités d’intérêt général.
• Égalité peut être : Les deux formes d'égalité devant l'impôt : arithmétique, qui impose un traitement identique pour des situations identiques, et géométrique, qui correspond à une égalité proportionnelle selon les facultés contributives.

📝 Points essentiels

• Le principe d'égalité admet des différenciations fiscales justifiées par des particularités territoriales ou des finalités d'intérêt général.
• Le Conseil constitutionnel censure les lois fiscales qui créent des ruptures d'égalité, notamment en cas d'exonérations excessives ou trop nombreuses.
• Les exonérations fiscales sont permises si elles poursuivent un but d'intérêt général, comme la lutte contre les déserts médicaux.
• Le conseil consti a censuré la loi dans une décision du 29 décembre 2009, loi de finance pour 2010 -> le conseil estime que les trop nombreuses exonérations créent une rupture d’égalité devant l’impôt.
• Il en va de même pour les exonérations fiscales -> possibles si elles sont justifiées par un IG.

💡 À retenir

Le principe d'égalité admet des différenciations fiscales justifiées par des particularités territoriales ou des finalités d'intérêt général.

📖 4. Principes d’annualité, progressivité et faculté contributive de l’impôt

🔑 Notions clés & Définitions

• Faculté contributive : Une capacité économique du contribuable à supporter une charge fiscale proportionnée à ses ressources, notion présente dans l'article 13 de la Déclaration des droits de l'homme et du citoyen et prise en compte par le Conseil constitutionnel pour éviter une charge excessive ou confiscatoire.
• Principe de progressivité de l'impôt : Une modalité du principe d'égalité devant les charges publiques qui ajuste la charge fiscale en fonction des capacités contributives des contribuables, permettant une augmentation de l'impôt avec la hausse des ressources.
• Principe d’annualité : Un principe selon lequel le Parlement doit autoriser chaque année le prélèvement de l'impôt par la loi de finances, sans interdire que le recouvrement s'étende au-delà de l'année d'imposition, notamment pour corriger des erreurs ou via le prélèvement à la source.
• Consentement a l’impôt : Un principe affirmé à la fin du XVIIIe siècle selon lequel l'impôt doit être accepté par les citoyens, ce consentement s'exerçant dans le cadre de la représentation parlementaire.

📝 Points essentiels

• La faculté contributive impose que la contribution fiscale soit proportionnée à la capacité économique du contribuable, notion présente dans l'article 13 de la DDHC et prise en compte par le Conseil constitutionnel pour éviter une charge excessive ou confiscatoire.
• Le consentement à l'impôt, affirmé à la fin du XVIIIe siècle, s'exerce par la représentation parlementaire, garantissant la légitimité démocratique de l'impôt.
• C’est dans le cadre de la représentation que s’exerce le consentement a l’impôt.
• Mais la progressivité est l’une des modalités de l’égalité.

💡 À retenir

La faculté contributive impose que la contribution fiscale soit proportionnée à la capacité économique du contribuable, notion présente dans l'article 13 de la DDHC et prise en compte par le Conseil constitutionnel pour éviter une charge excessive ou confiscatoire.

📖 5. Sources réglementaires et codification du droit fiscal

🔑 Notions clés & Définitions

• Textes de lois : L'ensemble des règles juridiques adoptées par le législateur qui confèrent au pouvoir fiscal la capacité exclusive de créer l'impôt, conformément à l'article 34 de la Constitution.
• Dans : Terme utilisé pour introduire un contexte ou une localisation dans un ensemble de règles ou textes, sans définition spécifique en droit fiscal.

📝 Points essentiels

• Le pouvoir réglementaire ne peut créer d'impôts mais applique la loi fiscale par décrets et ordonnances conformément à l'article 38 de la Constitution.
• La codification fiscale, notamment via le Code général des impôts et le Livre des procédures fiscales, est une œuvre principalement réglementaire orchestrée par le Conseil d'État.
• Le Code général des impôts comprend deux parties : la partie fiscale substantive et le Livre des procédures fiscales qui régit les relations entre administration et contribuables.
• La codification n’est pas une oeuvre légi mais par le pv réglementaire (conseil d’état) construisant ces codes.
• Mais le rôle du pouvoir réglementaire est d’appliquer la loi.

💡 À retenir

La codification et la réglementation structurent l'application concrète du droit fiscal, garantissant cohérence et accessibilité des règles.

📖 6. Doctrine administrative fiscale : nature, rôle, effets et limites pour les contribuables

🔑 Notions clés & Définitions

• La nature : Une source infra-réglementaire d'interprétation de la loi fiscale, émise principalement par la DGFIP sous forme de circulaires et notes, qui s'impose aux agents fiscaux et influence l'application de la loi.

📝 Points essentiels

• Le principe de non-rétroactivité impose que tout changement de doctrine ne s'applique qu'aux situations futures, protégeant la sécurité juridique des contribuables.
• L'article L80A du Livre des procédures fiscales permet au contribuable de se prévaloir de la doctrine administrative en vigueur au moment de ses déclarations pour s'opposer à un redressement.
• La doctrine doit être publiée avant la date limite de déclaration ou de mise en recouvrement pour être opposable au contribuable.
• La publication de l’interprétation administrative doit être intervenue avant la date limite prévue pour que les contribuables puissent faire leur déclaration.
• L’article L80A du LPF permet au contribuable d’opposer a l’administration sa propre doctrine fiscale.

💡 À retenir

La doctrine administrative fiscale est une source dynamique d'interprétation qui équilibre le pouvoir d'interprétation de l'administration et la protection des contribuables, en respectant des conditions strictes de publication et de non-rétroactivité.

📖 7. Conditions de publication et opposabilité de la doctrine fiscale

🔑 Notions clés & Définitions

• Date de mise en recouvrement : Date à laquelle l'impôt devient exigible, utilisée comme limite pour déterminer l'opposabilité de la doctrine fiscale dans le cas des impôts auto-liquidés.
• Administration fiscale ne peut : Interdiction pour l'administration fiscale de procéder à un rehaussement d'imposition lorsque le contribuable de bonne foi s'est fondé sur une doctrine publiée avant la déclaration ou la mise en recouvrement, sauf si cette doctrine a été modifiée ou supprimée avant la date des opérations en cause.
• Doctrine pour : Ensemble des instructions et interprétations publiées par l'administration fiscale qui précisent l'application de la loi et qui, si elles sont publiées avant la déclaration ou la mise en recouvrement, sont opposables aux contribuables.
• Impôt auto-liquidé : = impôt qui ne fait pas l’objet d’une déclaration.

📝 Points essentiels

• La doctrine fiscale est opposable aux contribuables uniquement si elle a été publiée avant la date limite de déclaration de l'impôt concerné.
• Pour les impôts auto-liquidés, la date de mise en recouvrement fixe la limite à partir de laquelle la doctrine doit être publiée pour être opposable.
• Le contribuable de bonne foi qui s'est fondé sur une doctrine publiée avant sa déclaration ne peut être redressé sur ce fondement en cas de changement ultérieur de doctrine.
• La déclaration fiscale fige la situation juridique du contribuable au regard de la doctrine applicable à cette date.
• L'opposabilité de la doctrine vise à sécuriser les situations fiscales et à garantir la prévisibilité des obligations des contribuables.
• Pour les impôts qui sont auto liquidés, qui ne font pas l’objet d’une déclaration, c’est la date de la mise en recouvrement qui est prise en compte.
• Donc la déclaration fige la situation du contribuable.

💡 À retenir

La publication et le timing sont cruciaux pour que la doctrine fiscale soit une source fiable et opposable, assurant la sécurité juridique des contribuables.

📖 8. Conventions fiscales internationales : lutte contre la double imposition, discriminations et fraude

🔑 Notions clés & Définitions

• OCDE : Organisation internationale créée en 1948 qui sert de support pour la conclusion de conventions fiscales et propose un modèle type de convention fiscale adopté par de nombreux États.
• Double imposition : Situation où un même contribuable est imposé par deux États sur un même revenu ou patrimoine, notamment fréquente pour les travailleurs frontaliers.
• Fraude fiscale : Ensemble d'actes visant à éluder l'impôt, souvent par des montages internationaux, que les conventions fiscales internationales cherchent à combattre par la coopération entre États.

📝 Points essentiels

• Les conventions fiscales internationales visent principalement à lutter contre la double imposition, les discriminations fiscales notamment liées à la nationalité, et la fraude fiscale.
• L'OCDE joue un rôle central en proposant un modèle de convention fiscale standard adopté par de nombreux États pour harmoniser les règles.
• La double imposition survient lorsque deux États imposent le même contribuable sur un même revenu ou patrimoine, les conventions prévoient des mécanismes d'élimination ou d'atténuation.
• Les conventions contre la discrimination fiscale sont moins nombreuses et parfois insuffisantes pour éliminer toutes les inégalités entre nationaux et étrangers.
• La lutte contre la fraude fiscale internationale repose sur des échanges d'informations et des critères définis par l'OCDE pour identifier les paradis fiscaux.
• En revanche, ce principe se trouve au fondement du contrôle fiscale et de la lutte contre la fraude fiscale.
• Lutter contre les discriminations en matière fiscale notamment en raison de la nationalité Les conventions sont moins nombreuses et moins généreuses.

💡 À retenir

Les conventions fiscales internationales visent principalement à lutter contre la double imposition, les discriminations fiscales notamment liées à la nationalité, et la fraude fiscale.

📖 9. Incidences des conventions internationales non fiscales sur le droit fiscal

🔑 Notions clés & Définitions

• Convention européenne des droits de l'homme (CEDH) : traité international qui vise à protéger les droits fondamentaux et les libertés publiques en Europe, notamment via la Cour européenne des droits de l'homme. Elle n'aborde pas directement la fiscalité, mais garantit certains droits fondamentaux susceptibles d'influencer le droit fiscal.

• Protocole n°1 article 1 CEDH : disposition qui garantit le droit de propriété, en affirmant que toute personne a le droit au respect de ses biens. Cependant, ce droit n'empêche pas l'exercice du pouvoir fiscal par les États, sous réserve du respect des garanties fondamentales.

• Principe non bis in idem : principe selon lequel une personne ne peut être jugée ou punie deux fois pour la même infraction ou en matière de même fait. En droit fiscal, ce principe concerne la double imposition ou la double procédure pour un même fait générateur.

• Marche d'appréciation des États : latitude laissée aux États par la Cour européenne des droits de l'homme pour déterminer l'étendue de leur pouvoir dans l'application des droits fondamentaux, notamment en matière fiscale. La Cour adopte une vision large de cette marge d'appréciation, permettant aux États d'imposer même des taux élevés sans que cela constitue une violation du droit de propriété.

📝 Points essentiels

• La Convention européenne des droits de l'homme n'aborde pas directement la fiscalité, mais le protocole n°1 article 1 établit que le droit de propriété doit être respecté, sans pour autant empêcher l'exercice du pouvoir fiscal par les États. La Cour européenne des droits de l'homme reconnaît une large marge d'appréciation aux États concernant la fixation des taux d'imposition, même élevés, en considérant que cela ne constitue pas une atteinte au droit de propriété. Par exemple, la Cour a jugé qu’un taux d’imposition très élevé ne portait pas atteinte à ce droit, ce qui montre que la souveraineté fiscale n’est pas limitée par cette garantie fondamentale.

• En matière procédurale, l’article 6 §1 de la CEDH, garantissant un procès équitable, a des incidences sur les procédures fiscales, notamment en ce qui concerne le respect du principe non bis in idem. La France ne respecte pas totalement ce principe en matière fiscale, ce qui peut donner lieu à des critiques au regard de la CEDH.

• Les conventions internationales qui ne visent pas directement la fiscalité peuvent néanmoins avoir une influence indirecte en encadrant les droits fondamentaux et les garanties procédurales. Par exemple, des traités ou accords internationaux, même non fiscaux, peuvent limiter ou encadrer l’exercice du pouvoir fiscal en imposant des garanties de procédure ou de respect des droits fondamentaux.

• Enfin, la standardisation des règles fiscales à l’échelle internationale, notamment par des organisations à finalité libérale, conduit à une résidence fiscale déterminée par des critères précis (résider au moins 183 jours par an en France, par exemple). Cela influence la territorialité de l’impôt, comme dans le cas où une personne résidente fiscale française possède un bien immobilier à l’étranger, soumis à la législation locale.

💡 À retenir

Les conventions internationales non fiscales, telles que la CEDH, encadrent indirectement le droit fiscal en imposant des garanties fondamentales et en reconnaissant une large marge d’appréciation aux États, ce qui leur permet de fixer librement leurs taux d’imposition tout en respectant certains droits fondamentaux.

📖 10. Droit fiscal de l’Union européenne : marché commun, libre circulation et harmonisation de la TVA

🔑 Notions clés & Définitions

• Droit de l’union : II - Droit de l’union européenne

📝 Points essentiels

• Le droit fiscal de l'Union européenne vise à garantir le marché commun en supprimant les droits de douane et les taxes d'effet équivalent entre États membres.
• Le principe de libre circulation des marchandises interdit aux États membres d'utiliser la fiscalité pour entraver les échanges économiques intra-UE.
• L'harmonisation de la TVA s'est réalisée par plusieurs directives européennes adoptées entre 1967 et 1977, standardisant les règles et les taux dans une fourchette définie.
• La sixième directive européenne interdit aux États membres d'étendre le champ d'application de la TVA au-delà des prévisions communautaires et de créer de nouvelles exonérations.
• Les États membres conservent la liberté de fixer les taux de TVA dans les limites fixées par les directives, assurant une certaine flexibilité fiscale.
• Le marché commun impose la suppression des droits de douane et interdit les taxes d’effets équivalent au droit de douane (TEE).
• Le principe de liberté de circulation des marchandises interdit aux états de se servir de leur fiscalité pour entraver les échanges économique.

💡 À retenir

Le droit fiscal européen équilibre intégration économique et souveraineté fiscale par l'harmonisation et la libre circulation au sein du marché commun.

📅 Repères chronologiques

📊 Tableaux de Synthèse

Hiérarchie des sources du droit fiscal

Principes fondamentaux en droit fiscal

⚠️ Pièges & Confusions Fréquentes

1. Confusion entre égalité arithmétique et géométrique.
2. Ignorer la possibilité de différenciations justifiées par l'intérêt général.
3. Confondre la hiérarchie entre loi et règlement.
4. Sous-estimer l'importance de la doctrine administrative dans l'interprétation.
5. Omettre la distinction entre conventions fiscales internationales et conventions non fiscales.
6. Confondre la portée de la doctrine fiscale avec celle des lois.
7. Ignorer la non-rétroactivité de la doctrine administrative.

✅ Checklist Examen

1. Vérifier la hiérarchie des sources du droit fiscal.
2. Comprendre les principes constitutionnels fondamentaux.
3. Maîtriser les principes d’annualité, progressivité et faculté contributive.
4. Connaître la nature et le rôle de la doctrine administrative fiscale.
5. Identifier les objectifs des conventions fiscales internationales.
6. Saisir le rôle du droit fiscal de l’Union européenne.
7. Différencier sources législatives et réglementaires.
8. Apprécier la portée des principes d’égalité et de non-discrimination.
9. Reconnaître les limites de la doctrine fiscale.
10. Analyser l’impact des conventions internationales sur le droit fiscal.