Fiche de révision : Introduction aux droits de mutation immobilière

📋 Plan du Cours

1. Régime des droits de mutation
2. Formalités et publicité foncière
3. Redevable et paiement de l’impôt
4. Démembrement et présomption fiscale
5. Exonérations en mutation gratuite
6. Assurance-vie et biens transmis
7. Évaluation de l’actif successoral
8. Abattements et barème des successions
9. Déclaration et modes de paiement
10. Mutations onéreuses et partage

📖 1. Régime des droits de mutation

🔑 Notions clés & Définitions

• Droits de mutation : Ce sont les droits dus à l’administration à l’occasion d’un changement de propriétaire, par exemple lors d’une vente, d’une donation ou d’une succession.
• Droit d’enregistrement : Il s’agit d’un impôt correspondant à la taxe de publicité foncière, liquidé lors de l’accomplissement des formalités.
• Publicité foncière : Service chargé d’accomplir les formalités de publicité et de conserver la documentation permettant d’informer les tiers sur certaines transmissions de droits immobiliers.
• Centre des finances publiques : Service qui détient des informations sur la valeur des biens et peut analyser la situation d’une mutation pour déterminer le régime fiscal et détecter un risque de redressement.

📝 Points essentiels

• Les droits de mutation (DMTG/DMTO) s’appliquent notamment aux ventes, donations, successions, ventes de fonds de commerce, et aussi à certains actes de société et baux.
• L’administration effectue la formalité fiscale via le droit d’enregistrement, tandis que la publicité foncière assure la publicité des mutations et la tenue de la documentation foncière.
• Depuis 2004, la publicité foncière a aussi un rôle de collecteur de l’impôt de plus-value lorsqu’elle porte sur une mutation soumise à publicité foncière.
• En cas d’acte irrégulier ou incomplet (ex. désignation manquante), l’acte peut être rendu au notaire avec une mention de refus ou rejet, et le notaire dispose alors d’un mois pour réparer la faute.
• Le centre des finances publiques utilise un fichier informatisé (dont les valeurs vénales) pour décider du régime fiscal de la mutation et peut engager un redressement en cas d’insuffisance d’évaluation ou d’erreur de régime.

📖 2. Formalités et publicité foncière

🔑 Notions clés & Définitions

• Attestation immo : Acte transmis à la publicité foncière pour assurer le suivi et la conservation des informations utiles à la publicité.

📝 Points essentiels

• La publicité foncière a une double fonction : accomplir les formes de publicité et assurer la conservation documentaire, avec aussi un rôle fiscal de perception des taxes de publicité foncière.
• Depuis 2004, la publicité foncière agit aussi comme collecteur de l’impôt de plus-value lorsque la mutation est publiée.
• Le dépôt d’un acte irrégulier ou incomplet peut conduire à un refus de formalité, notamment si la désignation manque ou comporte une erreur matérielle.
• En cas de refus, le notaire dispose d’un délai d’un mois pour réparer la faute et représenter l’acte selon le cas.
• La publicité foncière s’applique sur une large majorité des immeubles et peut viser des actes judiciaires ; elle suppose un acte authentique, le défaut d’authenticité pouvant entraîner un refus.

💡 Astuce mémo

Enregistrement = l’argent (impôt), Publicité foncière = la trace (tiers + documentation).

📖 3. Redevable et paiement de l’impôt

🔑 Notions clés & Définitions

• Charges augmentatives du prix : Notion fiscale qui regroupe certaines obligations mises à la charge de l’acquéreur et qui augmentent le prix au sens de la mutation.
• Obligations personnelles du vendeur : Notion qui vise les engagements du vendeur qui, s’ils sont transférés à l’acquéreur, peuvent être analysés comme des charges augmentant le prix.
• Mise en demeure des héritiers : Procédure par laquelle l’administration exige aux héritiers un complément de preuve dans un délai, avant de taxer.

📝 Points essentiels

• Les droits de mutation distinguent les obligations personnelles de l’acquéreur qui ne sont pas des charges des obligations personnelles du vendeur transférées à l’acquéreur qui constituent des charges augmentant le prix.
• Une jouissance différée peut être qualifiée de charge constitutive d’une augmentation du prix lorsqu’elle est mise à la charge de l’acquéreur.
• L’administration peut demander aux héritiers des éclaircissements et, en cas de réponse insuffisante, les mettre en demeure avec un délai de 3 mois pour apporter la preuve que les valeurs ne font pas partie de la succession.
• Après 3 mois sans preuve suffisante, l’administration taxe les héritiers sur les valeurs concernées.

📖 4. Démembrement et présomption fiscale

🔑 Notions clés & Définitions

• Clause de tontine : La clause de tontine prévoit qu’au décès d’un acquéreur sa part revient au survivant, de sorte que le dernier vivant est réputé devenir propriétaire de la totalité.
• Présomption de propriété au dernier décès : La clause entraîne une attribution au dernier survivant, mais fiscalement le transfert résultant du décès est traité comme une mutation soumise aux règles de succession.
• Réserve successorale : La réserve successorale désigne la part du patrimoine protégée pour certains héritiers, qui peut être impactée selon la structure retenue (tontine ou autre attribution).
• Clause de tontine en statuts : Une tontine peut être insérée dans des statuts de société pour organiser que les parts détenues par un associé reviennent aux autres associés en cas de décès.

📝 Points essentiels

• Même si la tontine est un acte onéreux, le transfert de propriété dû au décès est soumis au droit de succession selon le lien de parenté entre le défunt et le bénéficiaire.
• La seule exception évoquée concerne les immeubles à usage d’habitation principale commune des acquéreurs : si la valeur dépasse 76 000 € au premier décès, des droits de mutation à titre gratuit sont dus.
• La tontine est fiscalement favorable uniquement si les tontiniers sont exonérés de droit de succession (partenaire de PACS ou époux) et défavorable pour les concubins avec un taux de 60 % indiqué.
• Le bien peut échapper à la réserve lorsqu’il concerne des personnes pacsées ou mariées, car le mécanisme évite son entrée dans le patrimoine à la succession telle que décrite.
• La clause peut être intégrée aux statuts d’une société : la société achète le bien et, en cas de tontine sur les parts, l’article 754 est mentionné pour les personnes physiques afin de viser un schéma avec droits de vente plutôt que droits de succession.

📖 5. Exonérations en mutation gratuite

🔑 Notions clés & Définitions

• Parts de GFA : Exonération possible des droits de mutation pour des parts de groupement foncier agricole, sous conditions de conservation et d’antériorité de détention.
• Propriété non bâtie Natura 2000 : Exonération des parcelles non bâties situées dans des espaces naturels protégés, conditionnée à un certificat officiel et à un engagement de gestion sur la durée.
• Immeuble titre de propriété reconstitué : Bien pour lequel le titre de propriété a été reconstitué, ouvrant une exonération limitée à la première transmission.
• Immeuble acquis neuf 1993-1994 : Acquisition immobilière récente ouvrant, sous conditions d’occupation, un abattement forfaitaire en cas de première transmission.

📝 Points essentiels

• Pour les parts de GFA, le bénéficiaire doit conserver les parts 5 ans et le donateur doit les avoir détenues au moins 2 ans pour que l’exonération s’applique.
• Pour les parts de GFA, l’exonération porte sur les 3/4 jusqu’à 600 000 € si un engagement de conservation de 5 ans est pris, ou jusqu’à 20 millions € si l’engagement est de 18 ans, puis passe à 50 % au-delà.
• Pour les biens non bâtis en espaces naturels protégés (dont Natura 2000), l’exonération des 3/4 exige un certificat du directeur départemental des territoires et un engagement des héritiers/donataires pendant 18 ans de gestion conforme aux objectifs de conservation.
• Pour les immeubles dont le titre de propriété a été reconstitué (entre 2014 et le 31 décembre 2037), l’exonération de 50 % ne bénéficie qu’à la première déclaration de DMTG et n’est pas cumulable avec d’autres exonérations pour le même bien.
• Pour les immeubles acquis neufs avec actes situés dans les périodes visées, la première transmission peut bénéficier d’un abattement forfaitaire de 46 000 €, mais seulement si le bien a servi de façon continue à l’habitation pendant la durée exigée (au moins 5 ans pour la période avant le 1er juillet 1994 dans le cas décrit).
• Pour les immeubles locatifs acquis durant la période décrite, l’exonération annoncée est des 3/4 plafonnée à 46 000 €, à condition que le bien soit donné en location à un tiers au foyer fiscal dans les 6 mois et qu’il soit loué à usage d’habitation principale pendant au moins 9 ans.

📖 6. Assurance-vie et biens transmis

🔑 Notions clés & Définitions

• Article 990 I : Régime fiscal spécial des sommes issues de primes versées avant 70 ans sur certains contrats d’assurance-vie.
• Article 757 B : Régime des droits de mutation appliqué aux sommes issues de primes versées après 70 ans, avec réintégration partielle.
• Abattement 152 500 euros : Montant déductible, par bénéficiaire, du prélèvement spécifique sur les sommes provenant des primes versées avant 70 ans.
• Prélèvement 20 % et 31,25 % : Taux applicables successivement aux fractions taxable des sommes issues des primes versées avant 70 ans, après abattement.

📝 Points essentiels

• Pour les primes versées après 70 ans, les droits se calculent selon le lien de parenté, mais le dispositif ne vise que les contrats souscrits depuis le 20 novembre 1991.
• Pour les primes versées avant 70 ans, chaque bénéficiaire subit le prélèvement de l’article 990 I avec un abattement individuel de 152 500 € puis 20 % jusqu’à 700 000 € et 31,25 % au-delà.
• Les bénéficiaires déclarent les contrats d’assurance-vie dans le délai de la déclaration de succession, en principe dans les six mois du décès.
• Des modifications (montants importants, changement de support comme unités de compte, transformation individuel en joint) ne conduisent pas nécessairement à une requalification en nouveau contrat, comme confirmé par la Cour de cassation en 2015.
• En cas de démembrement, l’abattement de 152 500 € est réparti entre usufruitier et nu-propriétaire, considérés comme un seul bénéficiaire fiscal.
• Le prélèvement de l’article 990 I ne s’applique que si le bénéficiaire a été domicilié fiscalement en France au moins six années au cours des dix années précédant le décès.

💡 Astuce mémo

Avant 70 ans = 990 I : “15-20-31” (152 500 € puis 20 % puis 31,25 %).

📖 7. Évaluation de l’actif successoral

🔑 Notions clés & Définitions

• Évaluation par comparaison : Méthode fondée sur des transactions immobilières locales et contemporaines pour estimer la valeur vénale.
• Abattement 20% en résidence principale : Réduction de valeur appliquée lorsque le bien immobilier est la résidence principale et est occupé au décès par des personnes protégées ou proches du défunt.
• Forfait 5% des meubles : Règle supplétive d’évaluation des meubles corporels quand les parties ne fournissent pas une déclaration suffisante.
• Barème usufruit viager : Table de calcul de la valeur de l’usufruit selon l’âge, avec une périodicité par tranches de 10 ans.
• DVF : Plateforme de données foncières regroupant des informations issues des transactions immobilières utilisées par l’administration pour comparer.

📝 Points essentiels

• L’évaluation suit en principe une comparaison avec des transactions intervenues avant le fait générateur, donc avant le décès ou la donation, avec un nombre suffisant de biens similaires.
• Des éléments postérieurs au décès peuvent être admis uniquement si le bien est atypique, conformément à l’arrêt du 16 avril 2013.
• Les immeubles sont évalués au jour du décès, et un abattement de 20% s’applique si le bien était la résidence principale et occupé par le conjoint ou partenaire, ou des enfants (adultes seulement sous protection/incapacité habituel), sauf si le bien est vendu par adjudication publique.
• L’abattement de 20% ne s’applique pas selon l’administration fiscale aux SCI soumises à l’IR, et il ne vise pas la situation où le conjoint occupe une résidence différente, sauf cas d’hospitalisation justifiant le départ du défunt.
• La valeur de l’usufruit viager dépend de l’âge avec une actualisation par tranches de 10 ans, et l’usufruit fixe est évalué à 23% de la pleine propriété tous les 10 ans sans tenir compte d’un âge.
• Le droit d’usage et d’habitation est évalué à 60% de la valeur de l’usufruit, et les immeubles sont estimés en s’appuyant notamment sur la DVF et sur des comparables dans la même zone géographique.

💡 Astuce mémo

Comparaison AVANT décès ; si bien atypique alors APRÈS (Cass 16/04/2013).

📖 8. Abattements et barème des successions

🔑 Notions clés & Définitions

• Abattement en ligne directe : L’abattement en ligne directe fixe une somme retranchée de la part de chaque bénéficiaire avant l’application du tarif selon le lien de parenté.
• Abattement frères et sœurs : L’abattement applicable entre frères et sœurs réduit la base imposable de chaque héritier avant application du barème.
• Abattement handicapé : L’abattement handicapé est une réduction forfaitaire de la base imposable versée au titre du handicap, indépendamment du lien de parenté.

📝 Points essentiels

• Le calcul des droits se fait sur la part nette de chaque héritier : abattement, puis application du barème progressif selon la parenté, puis réductions éventuelles si elles existent.
• En ligne directe (parents/enfants), l’abattement est de 100 000 € par part, et en cas de représentation il se divise entre les enfants représentés en plus d’abattements personnels éventuels.
• Entre frères et sœurs, l’abattement est de 15 932 €, puis le surplus est imposé avec un tarif à 35 % jusqu’à 24 430 € et 45 % au-delà.
• Entre neveux et nièces, l’abattement est de 7 967 €, et le tarif indiqué passe par une logique de pourcentage selon le rang de parenté (notion de “non parents” au-delà de 4e degré).
• Pour un héritier handicapé, l’abattement est de 159 325 € quelle que soit la parenté.
• Exemple de barème en ligne directe donné : pour un actif net taxable de 620 000 € avec 2 enfants, on divise par 2 puis on applique 100 000 € d’abattement par enfant avant le calcul au barème progressif.

📖 9. Déclaration et modes de paiement

🔑 Notions clés & Définitions

• Déclaration de succession : La déclaration de succession est le formulaire fiscal déposé par les héritiers pour liquider les droits dus au titre du décès.
• Paiement immédiat : Le paiement immédiat correspond au règlement des droits au moment du dépôt de la déclaration, avec possibilité de report ou d’étalement.
• Paiement différé : Le paiement différé repousse la date de versement des droits dus après le dépôt de la déclaration, sous conditions.
• Paiement fractionné : Le paiement fractionné consiste à régler les droits en plusieurs fois sur une période déterminée.
• Offre de garantie : L’offre de garantie permet de sécuriser le recouvrement des droits en constituant une sûreté (par exemple sur des biens ou titres) au profit de l’administration.

📝 Points essentiels

• Même si aucun droit n’est dû, la déclaration de succession doit être déposée.
• Lorsque l’actif brut successoral est inférieur à 50 000 € pour un descendant direct, la déclaration doit être déposée dans les 6 mois suivant le décès en France.
• La déclaration est déposée au pôle enregistrement des impôts du domicile du défunt et le paiement se fait en même temps que le dépôt, sauf report ou fractionnement.
• Pour les paiements, un virement est possible si le montant est supérieur à 50 000 €, et on peut aussi régler en remettant certains biens (ex : œuvres d’art, immeuble, bois et forêts) avec un agrément préalable.
• Un paiement peut être différé de 3 ans et 6 mois si, dans l’actif transmis, au moins 50 % sont des biens non liquides (ex : immeubles, fonds de commerce, valeurs non cotées, objets d’art, antiquités).
• La présence de certains droits comme l’usufruit (notamment via l’option du conjoint sur la résidence principale en viager) peut ouvrir un report des droits jusqu’à l’expiration d’un délai de 6 mois.

💡 Astuce mémo

6 mois pour la DS quand actif brut < 50 000 €, et 50% de biens non liquides = report jusqu’à 3 ans 6 mois.

📖 10. Mutations onéreuses et partage

🔑 Notions clés & Définitions

• Droit de vente : Impôt dû lors des mutations immobilières et assimilées, exigible à l’occasion d’une vente (et notamment de certaines opérations comme les adjudications).
• Échange d’immeubles : Opération où des parties se donnent des biens l’un contre l’autre, soumise au droit de vente selon la valeur des lots et les soultes éventuelles.
• Partage pur et simple : Contrat mettant fin à une indivision en attribuant à chaque indivisaire des biens correspondant à ses droits, avec taxation liée à l’actif net et aux soultes.
• Jouissance différée : Situation où l’acquéreur n’a pas la jouissance immédiate du bien, pouvant entraîner une prise en compte d’un loyer potentiel dans l’assiette des droits.

📝 Points essentiels

• Le droit de vente s’applique aux ventes parfaites et s’étend aussi à certaines opérations assimilées comme les adjudications, rétrocessions, résiliations, et aux soultes incluses dans l’opération.
• L’assiette du droit de vente comprend notamment le prix et les charges/indemnités dues au cédant, et, en cas de prix payable à terme sans indexation, les droits portent sur le prix fixé à l’acte.
• Taux : en pratique le droit de vente est souvent calculé à 5,09% (ou 4,5% selon départements), avec en plus une taxe additionnelle de 1,20% et des frais d’assiette à 2,37%.
• En échange d’immeubles pure et simple, le droit de vente est de 5% sur la valeur d’un seul lot (sur le plus faible en cas de plus-value), tandis que l’autre lot supporte toutes les taxes ; pour des échanges multiples de biens ruraux, les 5% sont exonérés et seules les soultes/plus-values restent soumises.
• Le partage pur et simple est taxable sur la valeur des biens à la date du partage ou de jouissance indivise, et les soultes, le passif au-delà du droit et la plus-value d’attribution entraînent des mutations à titre onéreux (droit de vente).
• En cas de partage de succession ou de communauté conjugale, l’ouverture ne concerne que le droit de partage calculé sur la valeur partagée sans tenir compte des soultes ; on ne taxe pas deux fois (droit de partage et droit de vente), et en cas de partage de copropriété il n’y a d’exonération que pour le droit de partage, le droit de…

📅 Repères chronologiques

1. 2004Depuis 2004 : la publicité foncière a aussi un rôle de collecteur de l’impôt de plus-value lorsqu’elle porte sur une mutation publiée.
2. 16 avril 2013Arrêt du 16 avril 2013 : éléments de comparaison après le décès uniquement si le bien est atypique.
3. 2015Cour de cassation (2015) : des modifications importantes ne conduisent pas nécessairement à une requalification en nouveau contrat d’assurance-vie.
4. 2012Depuis 2012 : application « Patrim’usager » (télédéclaration d’infos juridiques/cadastrales pour estimer un bien, notamment dans le cadre de l’IFI).
5. 20 novembre 1991Assurance-vie : le régime « après 70 ans » ne s’applique qu’aux contrats souscrits depuis le 20 novembre 1991.
6. 13 octobre 1998Régime prélèvement art. 990 I : s’applique aux contrats souscrits depuis le 13 octobre 1998 (et aussi aux sommes versées après sur des contrats plus anciens).

📊 Tableaux de synthèse

Enregistrement vs publicité foncière

⚠️ Pièges & confusions fréquents

1. Confondre droit d’enregistrement (impôt) et publicité foncière (publicité + documentation), alors que l’un relève des impôts et l’autre informe les tiers.
2. Croire que des éléments de comparaison peuvent être pris librement après le décès/donation : ils ne sont admis que si le bien est atypique (Cass. 16/04/2013).
3. Oublier que l’administration peut mettre en demeure les héritiers : si la preuve est insuffisante après le délai, la taxation suit sans nouvelle preuve.
4. Penser que la clause de tontine supprime automatiquement le droit de succession : en principe, le transfert au décès est traité comme une mutation de succession (avec l’exception décrite).
5. Se tromper sur l’assurance-vie : « primes après 70 ans » et « primes avant 70 ans » ne donnent pas les mêmes mécanismes ni les mêmes abattements.
6. Retenir l’abattement « résidence principale » de 20% alors que le cours précise qu’il ne s’applique pas notamment aux SCI soumises à l’IR et qu’il ne vise pas les situations non prévues (résidence différente, etc.).

✅ Checklist Examen

1. Identifier le trio DMTG/DMTO, droit d’enregistrement (impôt) et publicité foncière (publicité + documentation), et relier chaque acte à la bonne formalité.
2. Savoir expliquer l’articulation dépôt/irrégularité/incomplétude : refus ou rejet, mention, puis délai d’un mois pour réparer/réprésenter l’acte.
3. Déterminer qui est redevable et qui paie : notaire (et autres selon les actes), solidarité des parties et logique de « contribution au paiement » pour l’acquéreur/nouveau possesseur.
4. Distinguer les règles d’exigibilité/tarification : droit fixe (actes sous condition suspensive, droit fixe 25€ ou 125€), droit proportionnel vs progressif, et actes innommés (droit fixe).
5. Pour les mutations à titre gratuit, maîtriser l’actif taxable et les présomptions fiscales (notamment article 751, preuve contraire, rôle de l’administration et mise en demeure avec délai de 3 mois).
6. Sur la clause de tontine, conclure au régime successionnel au décès (et exception logement commun < 76 000 € au premier décès), puis rappeler quand c’est favorable/défavorable selon le statut des bénéficiaires (ex : PACS/époux vs concubins).
7. Lister les principales exonérations en mutation gratuite vues au cours (GFA, Natura 2000/non bâti, titre reconstitué, immeubles acquis neufs 1993-1994/1995, locatifs, bois/forêts, conditions de durée/engagements).
8. Pour l’assurance-vie, savoir répartir selon l’âge à la date de versement : art. 757 B (après 70 ans) vs art. 990 I (avant 70 ans), abattements, taux, conditions de contrat, domiciliation France, et règles de déclaration.
9. Maîtriser l’évaluation : principe comparaison AVANT le fait générateur, admissibilité d’éléments postérieurs si atypie, abattement résidence principale 20% (conditions/exclusions), et barèmes viagers (usufruit viager/usage-habitation).
10. Connaître le calcul des droits de succession : abattements par lien (ligne directe, frères/sœurs, neveux/nièces, handicapé), ordre de calcul (abattement puis barème), et règles de rapport fiscal/donations (rappel selon 15 ans).
11. Rappeler déclaration et paiement : dépôt même si aucun droit, délai 6 mois si actif brut < 50 000€ (descendant direct), paiement au dépôt sauf report/fractionnement, report 3 ans 6 mois si au moins 50% biens non liquides, et logique de paiement par virement/biens sous agrément.
12. Pour les mutations à titre onéreux, maîtriser le droit de vente (champ, assiette, taux 5,09%/4,5% + taxes additionnelles), puis le partage pur et simple (valeur date du partage/jouissance, soultes/passif impliquant droit de vente, et règle “pas deux fois”).