Fiche de révision : Introduction à la fiscalité des entreprises

📋 Plan du Cours

1. Entreprise individuelle et patrimoine affecté
2. Résultat comptable et retraitements fiscaux
3. Caractère différentiel du bénéfice imposable
4. Comptabilité d’engagement et écarts de change
5. Contrats à long terme et grands travaux
6. Subventions de fonctionnement et d’équipement
7. Déduction des charges et intérêt de l’exploitation
8. Sanctions, astreintes et dommages-intérêts
9. Amortissements linéaires, dégressifs et exceptionnels

📖 1. Entreprise individuelle et patrimoine affecté

🔑 Notions clés & Définitions

• Entreprise individuelle : L’entreprise individuelle désigne une activité exercée par une personne physique sans personnalité morale au sens juridique, donc sans capacité propre d’agir en justice.
• Unicité du patrimoine légal : Le patrimoine légal d’un entrepreneur est unique, de sorte qu’il n’existe pas de séparation automatique entre biens privés et biens “d’entreprise” sauf exceptions prévues par la loi.
• Affectation à l’activité professionnelle : L’affectation consiste à identifier, parmi les biens du patrimoine, ceux utilisés à l’activité professionnelle afin de déterminer ceux pris en compte pour le calcul du bénéfice imposable.
• Activité professionnelle (CGI art. 155 IV 1) : L’activité professionnelle correspond à des actes nécessaires accomplis par une participation personnelle, directe et continue à titre professionnel.

📝 Points essentiels

• En entreprise individuelle, l’impôt sur les revenus est supporté par le chef d’entreprise (personne physique), car l’activité n’est pas un sujet d’impôt autonome comme une société.
• Le principe d’unicité du patrimoine signifie que l’entrepreneur ne peut pas séparer juridiquement son patrimoine de celui “lié” à son activité, ce qui rend centrale la question de l’affectation des biens.
• Depuis le revirement de 1967, l’affectation des biens à l’activité professionnelle repose sur le choix de l’entrepreneur plutôt que sur l’affectation “par destination” appréciée par la nature du bien.
• La jurisprudence conserve des limites pour certains actifs par nature, par exemple la licence de débit de boisson reconnue comme un actif appartenant au patrimoine de l’entreprise (Conseil d’État, 28 déc. 2007, du Hareng).
• Pour qualifier une activité de professionnelle, l’exigence de participation personnelle, directe et continue à l’accomplissement des actes nécessaires vise à distinguer l’activité professionnelle de la simple gestion patrimoniale (CGI art. 155 IV 1).

💡 Astuce mémo

Un seul patrimoine pour l’entrepreneur, mais l’impôt dépend de ce que tu “mets en case entreprise” : l’activité doit être personnelle, directe et continue.

📖 2. Résultat comptable et retraitements fiscaux

🔑 Notions clés & Définitions

• Résultat comptable : Le résultat comptable est le résultat calculé à partir du compte de résultat, indépendamment des règles fiscales d’éligibilité des charges et des produits.
• Retraitement extra-comptable : Le retraitement extra-comptable est l’ajustement fiscal qui modifie le résultat comptable pour obtenir l’assiette du résultat fiscal.
• Résultat fiscal : Le résultat fiscal est le bénéfice imposable déterminé après retraitements fiscaux effectués à partir du résultat comptable.

📝 Points essentiels

• En France, la fiscalité dépend de la comptabilité sociale, mais le bénéfice imposable est obtenu après corrections prévues par les textes et la jurisprudence.
• Les retraitements retirent du résultat les produits sans lien avec l’activité professionnelle et ajoutent les charges qui ne proviennent pas directement de cette activité.
• Si un produit est bien issu de l’activité professionnelle mais que le bien correspondant n’a pas été inscrit à l’actif du bilan, il n’est pas retenu fiscalement.
• L’article 155 II du CGI ne permet pas de réintégrer l’actif omis : il vise exclusivement l’hypothèse inverse, quand un actif a été inscrit dans l’exploitation à tort.
• Le calcul pratique passe par la déclaration 2058A, qui regroupe les corrections (réintégrations et déductions fiscales), avec environ 180 types de rectifications extra-comptables.
• Conseil d’exemple (CE 10 déc. 1999, n°164982) : sans comptabilité permettant d’affecter le bien, l’administration peut remettre en cause la déduction d’intérêts liés à un emprunt présenté comme déductible.

💡 Astuce mémo

2058A = “boutique fiscale” : on part du résultat comptable et on fait les corrections pour fabriquer le résultat fiscal.

📖 3. Caractère différentiel du bénéfice imposable

🔑 Notions clés & Définitions

• Caractère différentiel : Le bénéfice imposable est un excédent calculé à partir de la différence entre produits et charges, sous conditions de rattachement fiscal.
• Charge non déductible : Une charge qui n’a pas servi à obtenir un résultat imposable ne peut pas être prise en déduction du résultat fiscal.
• Compensation d’une dépense : Un produit reçu ne devient imposable que s’il compense une perte ou une dépense elle-même déductible fiscalement.
• Indemnité de pénalités fiscales : Une indemnité versée pour compenser des pénalités fiscales non déductibles n’est pas imposable lorsqu’elle répare cette charge non déductible.

📝 Points essentiels

• Le bénéfice imposable se détermine comme l’excédent des produits bruts sur les dépenses engagées en vue d’acquérir ou de conserver ces produits bruts pour le calcul de la catégorie.
• Seules les charges nécessaires à la création du résultat imposable sont déductibles, ce qui implique mécaniquement que des charges non utilisées pour produire un revenu imposable ne sont pas déductibles.
• La compensation d’une perte ou d’une dépense non déductible n’est pas imposable, car l’indemnité ne fait que réparer une charge que le CGI refuse en déduction (Conseil d’État, 12 mars 1982, n°17074).
• Une indemnité correspondant à des pénalités fiscales non déductibles (article 39-2 du CGI) ne doit pas être réintégrée dans les bénéfices imposables.
• Lorsqu’une garantie de passif indemnise une charge déductible, l’indemnité constitue un produit imposable, mais lorsqu’elle couvre une charge non déductible (pénalités visées à l’article 39-2 du CGI), la somme reçue n’a pas à être imposée (question écrite n°28652 du 9 février 2021).
• En cas de cession de créances de restitution d’un impôt non déductible, le prix de cession correspond à une contrepartie d’un impôt non admis en déduction et n’est pas imposable (Conseil d’État, 14 avril 2023, n°461811).

💡 Astuce mémo

Formule logique : Charge utile au produit ⇒ déductible ; sinon, sa compensation (produit reçu) ⇒ pas d’impôt.

📖 4. Comptabilité d’engagement et écarts de change

🔑 Notions clés & Définitions

• Nominalisme monétaire : Le nominalisme monétaire impose d’exprimer créances et dettes en euros dans les documents comptables, malgré les variations de valeur économique liées à l’inflation.
• Comptabilité d’engagement : La comptabilité d’engagement rattache les produits et charges à la livraison ou à l’achèvement des prestations, et non à l’encaissement ou au paiement.
• Écarts de conversion : Les écarts de conversion sont des ajustements déterminés à la clôture à partir du dernier cours de change pour établir l’écart entre montants initialement comptabilisés et leur valeur à la fin de l’exercice.
• Créance et dette certaine : Une créance ou une dette doit être certaine dans son principe et déterminée dans son montant pour pouvoir être comptabilisée et prise en compte pour le rattachement des résultats.

📝 Points essentiels

• Les documents comptables sont établis en euros, et les retraitements fiscaux visent notamment les écarts de conversion et les créances/dettes libellées en monnaies étrangères à la clôture (art. L. 123-22 et CGI art. 38, paragr. 4).
• Pour une perte de change, le traitement fiscal consiste à ajuster l’impact de la dette/créance via une provision correspondant à l’écart à la clôture, comme dans l’exemple où 200 ne se rembourse qu’à 180 (écart -20).
• Un gain de change n’est pas pris en compte fiscalement dans le mécanisme décrit pour les écarts de change, contrairement au traitement comptable.
• Le compte de résultat récapitule produits et charges de l’exercice sans tenir compte de leur date d’encaissement ou de paiement (art. L. 123-13).
• Fiscalement, les produits liés aux créances sur la clientèle ou aux versements reçus d’avance sont rattachés à l’exercice de livraison des biens ou à l’achèvement des prestations de services (art. 38-2 bis).
• Pour qualifier le rattachement d’une prestation, l’exécution prime sur la facture ou les pratiques comptables, par exemple pour des commissions de frais de dossier rattachées à la durée de prêt quand l’effet est lié à l’octroi du prêt (CE, 4 décembre 2019, n°420414).

💡 Astuce mémo

Engagement : prestation faite = produit/charge (pas la facture). Change : perte → provision à la clôture ; gain → non pris en compte fiscalement (selon le mécanisme du cours).

📖 5. Contrats à long terme et grands travaux

🔑 Notions clés & Définitions

• Contrat à long terme : Un contrat à long terme est une opération d’une durée généralement longue, spécifiquement négociée pour un projet unique et complexe, dont l’exécution s’étend sur au moins deux exercices.
• Méthode à l’avancement : La méthode à l’avancement consiste à rattacher progressivement les produits du contrat au fur et à mesure de l’état d’avancement du projet.
• Méthode à l’achèvement : La méthode à l’achèvement consiste à ne comptabiliser les produits qu’au moment où le contrat est terminé.
• Régime des contrats à longs terme : Le régime des contrats à longs terme admet, sous conditions, un rattachement progressif des résultats à la clôture des exercices.

📝 Points essentiels

• Pour appliquer le régime des contrats à longs terme (art. L. 123-21 du Code de commerce), le client doit accepter que l’exécution soit en cours, et l’entreprise doit pouvoir estimer de façon fiable le coût total et disposer de documents prévisionnels fiables pour justifier l’avancement.
• Pour un contrat à long terme, la comptabilisation progressive des produits se fait selon un pourcentage d’avancement calculé de manière fiable (par exemple en jours-homme dans l’affaire Areva).
• Sous l’angle de la prudence, si le contrat est anticipé déficitaire, la méthode à l’achèvement est retenue avec une provision pour risque.
• Sous IFRS, l’entreprise peut choisir entre la méthode à l’avancement et la méthode à l’achèvement, alors que l’ANC imposait l’avancement pour les grands projets.
• CAA de Versailles, 17 novembre 2016, Société Areva NP : le contrat est une prestation unique mais le rattachement des produits doit suivre l’état d’avancement mesuré ici en jours-homme.

💡 Astuce mémo

Avancement si projet accepté + coût fiable; Achèvement si risque de déficit avec provision (prudent = on protège le résultat).

📖 6. Subventions de fonctionnement et d’équipement

🔑 Notions clés & Définitions

• Subvention de fonctionnement : Une subvention de fonctionnement vise à équilibrer l’exploitation d’une entreprise plutôt qu’à financer un actif précis.
• Subvention d’équipement : Une subvention d’équipement finance une immobilisation, et son imposition suit le traitement comptable fiscal de cette immobilisation.
• Certitude et montant déterminé : Un produit de subvention n’est comptabilisé que lorsque son principe est certain et que son montant est déterminable.
• Rythme d’imposition : Le régime fiscal fait imposer la subvention selon un calendrier lié à l’amortissement ou à la durée prévue de l’immobilisation financée.

📝 Points essentiels

• Les subventions de fonctionnement sont comptabilisées lorsque leur attribution est certaine dans son principe et déterminée en montant, donc à la date de la décision d’attribuer et non à l’encaissement, CE 6 avril 2017 n°269186.
• La subvention d’équipement ne s’impose pas immédiatement : son imposition suit le rythme de l’amortissement de l’immobilisation financée si elle est amortissable, CGI art. 42 septies.
• Si l’immobilisation financée n’est pas amortissable, la subvention est répartie selon la durée d’inaliénabilité prévue : on divise le montant sur la durée d’inaliénabilité.
• En l’absence de clause d’inaliénabilité, la subvention d’équipement est imposée sur 10 ans, CGI art. 42 septies.

📖 7. Déduction des charges et intérêt de l’exploitation

🔑 Notions clés & Définitions

• Intérêt de l’exploitation : Principe fiscal de déductibilité selon lequel une charge n’est admise que si elle se rattache à l’activité de l’entreprise et sert son résultat ou sa rationalité économique.
• Liberté de gestion : Notion selon laquelle l’entreprise choisit ses options de gestion et l’administration ne peut pas substituer sa propre opportunité aux choix de l’exploitant.
• Acte anormal de gestion : Qualification d’une opération étrangère à l’intérêt social de l’entreprise, pouvant entraîner le rejet de la charge même si l’opération est formellement réalisée par l’entreprise.
• Preuve objective des charges : Règle probatoire selon laquelle le contribuable doit justifier la déduction (montant, nature, contrepartie) et l’administration peut ensuite la contester, avec réponses réciproques.
• Détournements par des tiers : Catégorie de pertes issue d’un détournement réalisé par un tiers, en principe déductibles lorsqu’elles ne sont pas imputables aux dirigeants ou à un salarié dans les conditions prévues par la jurisprudence.

📝 Points essentiels

• La déduction des charges est encadrée par l’article 39 du CGI et exige notamment un rattachement à l’intérêt de l’exploitation, sans dépendre d’une validation de l’administration sur l’opportunité des choix de gestion.
• Un acte anormal de gestion correspond à une opération délibérément étrangère à l’intérêt social et ne doit pas être confondu avec une illégalité, ce qui ressort notamment de la distinction posée par la jurisprudence sur l’intérêt social apprécié de façon négative.
• Dans le système de preuve objective, le contribuable justifie sa dépense (montant, nature, contrepartie) et l’administration peut la mettre en doute, puis l’entreprise doit répondre aux critiques (CE, 23 janvier 2015, n°369214, SAS Rottapharme).
• Les sanctions pécuniaires et pénalités visées à l’article 39, 2 du CGI ne sont pas déductibles, tandis que les astreintes prononcées pour assurer l’exécution d’une décision de justice ne sont pas traitées comme des sanctions au sens de ce texte (CE, 20 juillet 2012, n°342714).
• En cas de détournements commis par des tiers, les pertes correspondantes sont en principe déductibles, sauf lorsque les détournements sont commis par les dirigeants/mandataires/associés, ou par un salarié avec origine dans le comportement délibéré des dirigeants ou leur carence manifeste (CE, société de distribution Saint-Maximoise, 12…
• Les dommages et intérêts restent en principe déductibles même s’ils suivent une infraction pénale, et la déductibilité des punitive damages a été discutée au regard de la nature de la somme (CE, 8 décembre 2023, n°458968).

💡 Astuce mémo

Intérêt de l’exploitation = filtre : si la dépense est “étrangère” à l’activité (acte anormal), la déduction tombe, mais une condamnation peut devenir déductible si c’est un dommage-intérêt et non une sanction au sens de l’art. 39.

📖 8. Sanctions, astreintes et dommages-intérêts

🔑 Notions clés & Définitions

• Sanctions pécuniaires : Règle fiscale interdisant de déduire du résultat imposable les amendes et sanctions pécuniaires, ainsi que les pénalités de toute nature, infligées en cas de violation d’obligations légales.
• Astreintes : Mesure financière d’exécution imposée par le juge pour contraindre l’entreprise à exécuter sa condamnation, généralement calculée par jour ou par période de retard.
• Dommages-intérêts : Sommes allouées à la victime pour réparer un préjudice, pouvant être versées après une infraction pénale ou une procédure contentieuse.
• Punitive damages : Dommages-intérêts punitifs, prononcés notamment par des juridictions étrangères, ayant une finalité dissuasive en plus de l’indemnisation.

📝 Points essentiels

• Les amendes, sanctions pécuniaires et pénalités de toute nature mises à la charge des contrevenants ne sont pas admises en déduction en vertu de l’article 39, 2 du CGI.
• La non-déductibilité des sanctions vise aussi les sanctions judiciaires ou administratives étrangères lorsqu’elles correspondent à des sanctions au sens du droit français.
• Les astreintes prononcées pour obliger à démolir ou exécuter une décision de justice ne sont pas regardées comme une sanction pécuniaire au sens de l’article 39, 2, et leurs dépenses ne sont pas déductibles.
• Les dommages-intérêts restent en principe déductibles même lorsqu’ils sont versés après une infraction pénale, et peuvent entrer dans cette logique même pour des dommages-intérêts punitifs.
• Les sommes versées dans des faits de corruption d’agents publics étrangers dans les transactions commerciales internationales ne sont pas admises en déduction en application de l’article 39, 2 bis.

💡 Astuce mémo

Sanctions (CGI 39,2) = NON déductible ; Astreintes = exécution forcée donc NON déductible ; Dommages-intérêts = OUI déductible, même après pénal.

📖 9. Amortissements linéaires, dégressifs et exceptionnels

🔑 Notions clés & Définitions

• Amortissement linéaire : L’amortissement linéaire répartit chaque année la perte de valeur de l’actif sur sa durée normale d’utilisation.
• Amortissement dégressif : L’amortissement dégressif accélère l’amortissement au début via un coefficient, avant que le linéaire ne devienne plus avantageux.
• Amortissement exceptionnel : L’amortissement exceptionnel constate, en une fois ou rapidement, une perte de valeur liée à une circonstance particulière affectant l’actif.
• Bien somptuaire : Un bien somptuaire suit la logique comptable pour son amortissement mais son amortissement peut rester non déductible fiscalement.

📝 Points essentiels

• L’amortissement linéaire se calcule en divisant la durée normale d’utilisation par année, avec un point de départ à la mise en service et un arrêt à la date de vente, compté au mois.
• Par tolérance, l’entreprise peut ne pas pratiquer d’amortissement l’année de la cession, et l’amortissement se fait au mois et non au jour.
• L’amortissement dégressif n’est possible que pour des biens neufs relevant des catégories prévues, avec un coefficient de dégressivité appliqué jusqu’au moment où le linéaire devient plus avantageux.
• En dégressif, le mois d’acquisition est rattaché au 1er janvier du mois d’acquisition et le mois de cession au 1er janvier du mois de cession.
• Si le bien est un bien somptuaire, l’amortissement fiscal peut être non déductible même si la société le comptabilise selon la méthode retenue.

💡 Astuce mémo

Lin = droit (même montant chaque année), Dégressif = décroît (gros au début), Exceptionnel = choc (perte liée à un événement).

📅 Repères chronologiques

1. 1967Renonciation par le Conseil d’État à l’affectation « par destination » et passage à une logique de choix d’affectation par l’entrepreneur.
2. 28 déc. 2007CE, du Hareng : licence de débit de boisson qualifiée comme actif appartenant au patrimoine de l’entreprise.
3. 10 déc. 1999CE, n°164982 : déduction remise en cause faute de comptabilité permettant d’affecter le bien à l’entreprise.
4. 6 avril 2017CE, n°269186 : subvention de fonctionnement comptabilisée à la décision d’attribution (pas à l’encaissement).
5. 4 décembre 2019CE, n°420414 : rattachement fiscal des commissions de frais de dossier à la durée de prêt (prééminence de l’exécution sur la facture).
6. 17 novembre 2016CAA Versailles, Société Areva NP : rattachement des produits selon l’état d’avancement (mesuré en jours-homme) pour un contrat à long terme.
7. 14 avril 2023CE, n°461811 (Engie/Suez) : prix de cession de créances de restitution d’un impôt non déductible non imposable.
8. 9 février 2021Question écrite n°28652 : clauses de garantie de passif couvrant des pénalités fiscales non déductibles ne nécessitent pas d’imposer l’indemnité.

📊 Tableaux de synthèse

Entreprise individuelle : logique d’affectation

Contrats à long terme : méthodes de rattachement

⚠️ Pièges & confusions fréquents

1. Confondre affectation comptable et affectation fiscale : même si le juge ne décide plus « par destination », fiscalement l’article 155 impose d’écarter les produits non issus de l’activité pro.
2. Croire que l’article 155 II permet de réintégrer un produit lorsque le bien n’est pas inscrit à l’actif : le cours dit l’inverse, l’article vise seulement l’hypothèse où l’actif a été inscrit à tort.
3. Oublier le caractère différentiel : une charge non déductible rend la compensation correspondante non imposable (et un produit ne devient imposable que si la dépense/charge compensée est déductible).
4. Mélanger comptabilité d’engagement et date d’encaissement : en principe, le compte de résultat rattache à l’exécution/livraison, pas au paiement.
5. Se tromper sur les écarts de change : le cours indique que la perte de change est traitée (provision/prolongement) pour la clôture, mais que le gain de change n’est pas pris en compte dans le mécanisme décrit.
6. Penser que la prestation « prouve » le rattachement uniquement via la facture : le cours affirme que l’exécution prime (ex : frais de dossier rattachés à la durée de prêt).
7. Confondre les deux rythmes d’imposition des subventions : fonctionnement imposé à la décision d’attribution (principe certain et montant déterminé) ; équipement imposé selon l’amortissement ou la durée d’inaliénabilité/10 ans.

✅ Checklist Examen

1. Définir l’entreprise individuelle au regard du droit fiscal (absence de personnalité morale, entreprise non sujet d’impôt, impôt supporté par la personne physique).
2. Expliquer le principe d’unicité du patrimoine légal et le rôle de l’affectation des biens pour déterminer ceux pris en compte pour le bénéfice imposable.
3. Rappeler la logique « affectation par destination » abandonnée en 1967 puis le retour à une logique fondée sur le choix de l’entrepreneur, tout en citant une limite jurisprudentielle (licence de débit de boisson).
4. Décrire l’articulation comptabilité/fiscalité : résultat comptable, retraitements extra-comptables et résultat fiscal via la déclaration 2058A (réintégrations/déductions).
5. Savoir poser le cas d’exclusion : produit issu de l’activité mais bien non inscrit à l’actif → pas retenu fiscalement ; préciser que l’art. 155 II ne vise pas cette hypothèse.
6. Expliquer le caractère différentiel du bénéfice imposable : excédent des produits bruts sur dépenses nécessaires (déductibilité conditionnée au rattachement à l’obtention/conservation du revenu).
7. Traiter les compensations : indemnité réparant une dépense non déductible (pénalités art. 39-2 CGI) non imposable ; et rappeler la logique applicable aux garanties de passif (Q. écr. 28652).
8. Connaître les deux modalités de calcul (compte de résultat / variation d’actif net du bilan) et l’idée de double nature bilan & compte de résultat.
9. Exposer la comptabilité en euros (nominalisme monétaire) et les mécanismes décrits pour les écarts de conversion/pertes de change (clôture) et la non-prise en compte du gain selon le cours.
10. Décrire la comptabilité d’engagement et le rattachement des produits : créance/dette lors de la livraison/achèvement, et application de l’art. 38-2 bis ; savoir distinguer prestations instantanées/continues/à échéances successives par l’exécution (ex. commissions de frais de dossier).
11. Rappeler le régime des contrats à long terme : conditions (acceptation, coût total estimable, documents fiables) et choix méthode avancement/achèvement selon prudence ; mentionner l’exemple Areva NP (jours-homme).
12. Expliquer le régime des subventions : fonctionnement comptabilisé quand le principe est certain et montant déterminé (date de décision), équipement imposé selon amortissement ou durée d’inaliénabilité (sinon 10 ans).