Fiche de révision : Retraitements de consolidation

📋 Plan du Cours

1. Objectifs et processus de consolidation
2. Contrôle et méthodes de consolidation
3. Périmètre et pourcentages du groupe
4. Cas simples de consolidation
5. Retraitements des immobilisations incorporelles
6. Frais de développement et emprunts
7. Immobilisations corporelles
8. Cession-bail et crédit-bail
9. Capitaux propres et subventions
10. Provisions et contrats à long terme
11. Opérations intragroupe et stocks
12. Retraitements des stocks et immobilisations
13. Impôts différés de consolidation
14. Conversion des filiales étrangères
15. Partage des capitaux propres
16. Participations réciproques et circulaires
17. Autocontrôle et périmètre complexe
18. Périmètre de consolidation du groupe G

📖 1. Objectifs et processus de consolidation

🔑 Notions clés & Définitions

• Consolidation : Présentation de la situation financière et des résultats d’un ensemble formé par une société mère et ses filiales comme s’il s’agissait d’une entité unique.

📝 Points essentiels

• 🔄 Le processus de consolidation comprend les étapes suivantes:
  1. Définition du périmètre de consolidation
  2. Reprise des bilans et comptes de résultat
  3. Retraitements de consolidation
  4. Traitement des écarts d’évaluation et d’acquisition
  5. Élimination des capitaux propres des sociétés consolidées
  6. Élaboration des états financiers consolidés

💡 Astuce mémo

Périmètre → comptes repris → retraitements → partage des capitaux propres → états consolidés

📖 2. Contrôle et méthodes de consolidation

🔑 Notions clés & Définitions

• Contrôle exclusif : Pouvoir de diriger les politiques financière et opérationnelle d’une entreprise, notamment par la détention directe ou indirecte de la majorité des droits de vote ou par la désignation de la majorité des organes de direction ou de surveillance pendant deux exercices successifs.
• Contrôle conjoint : Partage du contrôle des politiques financière et opérationnelle entre un nombre limité d’associés, conformément à un accord contractuel exigeant le consentement de tous les associés participant au contrôle.
• Influence notable : Pouvoir de participer aux politiques financière et opérationnelle sans en détenir le contrôle et elle est présumée à partir d’au moins 20 % des droits de vote.

📝 Points essentiels

• Le contrôle de fait est présumé lorsque l’entreprise consolidante détient pendant deux exercices successifs une fraction supérieure à 40 % des droits de vote et qu’aucun autre associé ne détient une fraction supérieure à la sienne.

📌 Le contrôle exclusif entraîne une intégration globale, le contrôle conjoint une intégration proportionnelle et l’influence notable une mise en équivalence.

💡 Astuce mémo

Contrôle exclusif = intégration globale ; contrôle conjoint = intégration proportionnelle ; influence notable = mise en équivalence

📖 3. Périmètre et pourcentages du groupe

🔑 Notions clés & Définitions

• Entité ad hoc : Structure juridique distincte créée spécifiquement pour gérer une opération ou un groupe d’opérations similaires pour le compte d’une entreprise qui supporte la majorité des risques relatifs à cette entité.

★ À maîtriser

📐 Formule — Le pourcentage de contrôle se calcule ainsi : $\text{Pourcentage de contrôle} = \frac{\text{droits de vote détenus}}{\text{droits de vote totaux}} \times 100.$

📌 Entre plus de 50 % et 100 % de droits de vote, il y a contrôle exclusif ; entre 20 % et 50 %, il y a influence notable ; en dessous de 20 %, la société est exclue de la consolidation.

• Le pourcentage d’intérêt représente la quote-part du patrimoine détenue par la consolidante et se calcule par des multiplications successives, contrairement au pourcentage de contrôle qui se calcule par des additions.

Compléments

• Les actions à droit de vote double et les certificats de droit de vote sont pris en compte pour le calcul des droits de vote, tandis que les valeurs mobilières sans droit de vote ne le sont pas.

• En cas de démembrement d’une action, l’usufruitier dispose des dividendes et du droit de vote en assemblée générale ordinaire, tandis que le nu-propriétaire dispose du droit de vote en assemblée générale extraordinaire.

💡 Astuce mémo

Pourcentage de contrôle = additions ; pourcentage d’intérêt = multiplications

📖 4. Cas simples de consolidation

📝 Points essentiels

📌 En intégration globale, les comptes de la filiale sont repris à 100 % et les capitaux propres et le résultat sont répartis entre le groupe et les intérêts minoritaires.

📌 En intégration proportionnelle, seule la fraction correspondant aux intérêts du groupe est intégrée et aucun intérêt minoritaire n’est constaté.

• La mise en équivalence consiste à remplacer la valeur comptable des titres détenus par la quote-part des capitaux propres, y compris le résultat de l’exercice, déterminée selon les règles de consolidation.

📖 5. Retraitements des immobilisations incorporelles

🔑 Notions clés & Définitions

• Frais d’établissement : Selon le règlement 20-01 et les normes IFRS, les frais de constitution, de transformation et de premier établissement sont comptabilisés en charges.
• Coûts de développement : Selon le règlement 20-01, les coûts de développement sont activés lorsque six critères sont remplis : faisabilité technique, intention d’utiliser ou de vendre, capacité à utiliser ou vendre, avantages économiques futurs, ressources disponibles et évaluation fiable des dépenses.

★ À maîtriser

📌 Lorsque le retraitement majore le résultat ou les réserves, un impôt différé passif diminue ce résultat ou ces réserves ; lorsqu’il les minore, un impôt différé actif les augmente.

• 🔄 Le schéma de base comprend:
  1. Homogénéité des données de base
  2. Sommation des données de base
  3. Retraitements de consolidation

Compléments

📌 Selon le règlement 20-01, les frais d’augmentation de capital, de fusion et de scission sont imputés nets d’impôts sur la prime d’émission ou de fusion.

💡 Astuce mémo

Base fiscale différente de la base comptable → impôt différé

📖 6. Frais de développement et emprunts

★ À maîtriser

📌 Selon le R20-01, les frais de développement sont activés lorsque les conditions d’activation sont remplies, alors que les frais généraux et administratifs directement non liés au projet restent exclus du coût.

📌 Le deuxième projet remplit les six critères d’activation et est immobilisé, tandis que le troisième projet reste en charges car la direction n’a pas clairement confirmé sa poursuite malgré la confiance du service de développement.

📌 Pour les emprunts obligataires, les frais d’émission, les primes d’émission et les primes de remboursement sont activés et étalés sur la durée de l’emprunt ; pour les emprunts indivis, les frais d’émission sont également activés et étalés.

Compléments

📐 Formule — Pour un emprunt obligataire de 45 000 € de primes de remboursement sur neuf années, l’amortissement linéaire selon le R20-01 est de $45\,000 \times \frac{7}{9}=35\,000$ à la fin de N, contre 28 000 € selon les comptes sociaux.

💡 Astuce mémo

Activation des développements conformes, maintien en charges des projets incertains

📖 7. Immobilisations corporelles

★ À maîtriser

• Les frais concernés sont:
  • les droits de mutation
  • les honoraires
  • les commissions
  • les frais d’actes

📌 Les dépenses de gros entretien et de grandes révisions peuvent être provisionnées ou inscrites à l’actif comme composant de deuxième catégorie selon le R20-01, tandis que les normes IFRS imposent leur inscription séparée à l’actif.

Compléments

📐 Formule — Pour le local acquis 400 000 € avec 60 000 € de frais et une valeur résiduelle de 20 000 €, la base amortissable consolidée est de 440 000 € et l’amortissement annuel sur 40 ans est de $\frac{460\,000-20\,000}{40}=11\,000\ \text{EUR}$.

💡 Astuce mémo

Frais activés ou composants séparés → amortissements ajustés

📖 8. Cession-bail et crédit-bail

🔑 Notions clés & Définitions

• Cession-bail : Vente d’un actif puis reprise en location afin de procurer des liquidités tout en continuant à utiliser cet actif.

★ À maîtriser

📌 Selon le R20-01, une cession-bail débouchant sur une location-financement est analysée comme un prêt remboursable en redevances constantes : le bien reste à sa valeur d’origine, une dette égale au prix de cession est constatée et le résultat de cession est éliminé.

📌 Pour un bien acquis en crédit-bail, le R20-01 impose son immobilisation, la constatation d’une dette financière, la comptabilisation d’amortissements et le remplacement des redevances par des intérêts et un remboursement de dette.

Compléments

📐 Formule — Pour le matériel en crédit-bail de valeur 24 690 €, le taux implicite est de 11 % et l’amortissement annuel retenu sur six ans est de $\frac{24\,690}{6}=4\,115\ \text{EUR}$.

💡 Astuce mémo

Un bien vendu puis reloué reste dans le bilan, avec une dette de financement

📖 9. Capitaux propres et subventions

★ À maîtriser

📌 Les provisions réglementées, qui ne correspondent pas à l’objet normal d’une provision, sont éliminées en consolidation selon le R20-01 et les normes IFRS.

📌 Les subventions d’investissement comptabilisées en capitaux propres selon le PCG sont reclassées en produits constatés d’avance selon le R20-01.

Compléments

• Dans l’exemple, la subvention d’investissement de 50 000 € finance partiellement un matériel de 500 000 € amortissable linéairement sur cinq ans, et les comptes sociaux présentent 50 000 € au compte 131, 20 000 € au compte 139 et 10 000 € au compte 747.

💡 Astuce mémo

Provisions réglementées éliminées, subventions d’investissement reclassées en produits constatés d’avance

📖 10. Provisions et contrats à long terme

★ À maîtriser

📌 Les engagements de retraite sont comptabilisés sous forme de provision selon le R20-01 et les normes IFRS, alors que le PCG permet de les présenter en annexe ou sous forme de provision.

📌 Pour les contrats de construction ou contrats à long terme dont le résultat est estimé de façon fiable, le produit est comptabilisé selon le degré d’avancement ; le R20-01 autorise toutefois les méthodes à l’avancement et à l’achèvement.

Compléments

📐 Formule — Lorsque l’engagement de retraite passe de 140 à 160 entre N-1 et N, la provision consolidée comprend une reprise d’engagement initial de 140 et une dotation de l’exercice de $160-140=20$.

📐 Formule — Pour le contrat de 1 100 k€ dont le coût prévisionnel total est de 800 k€, le degré d’avancement est de 55 % en N-1 et de 84 % en N, calculés respectivement par $\frac{440}{800}$ et $\frac{440+232}{800}$.

💡 Astuce mémo

Engagement → provision ; change → impôt différé ; contrat → avancement ou achèvement

📖 11. Opérations intragroupe et stocks

★ À maîtriser

• Les principaux comptes réciproques sont:
  • clients et fournisseurs
  • prêts et emprunts
  • achats et ventes
  • charges financières et produits financiers

📌 Les dividendes versés par une filiale à sa société mère sont considérés en consolidation comme des résultats d’exercices précédents et sont virés des produits financiers vers les réserves sans fiscalité, car ils relèvent du régime des sociétés mères et filiales.

📌 Lorsqu’une société intégrée vend des marchandises à une autre société intégrée qui les détient encore en stock, le profit interne est éliminé et le stock est ramené à son coût pour le groupe.

Compléments

📐 Formule — Avec une marge de 20 % sur le prix de vente et un stock final de 60 000 €, le coût consolidé du stock est $\frac{60\,000}{1{,}2}=50\,000\ \text{EUR}$ et le profit interne à éliminer est de 10 000 €.

📌 La méthode PEPS valorise les sorties selon les premiers lots entrés, tandis que le CUMP valorise les stocks selon un coût unitaire moyen pondéré ; le manuel de consolidation peut imposer le CUMP à la place du PEPS.

💡 Astuce mémo

Opération interne → élimination des comptes, profits et dividendes intragroupe

📖 12. Retraitements des stocks et immobilisations

★ À maîtriser

📌 Le R20-01 et les normes IFRS imposent d’éliminer le résultat réalisé sur une provision concernant des stocks acquis à l’intérieur du groupe.

• Lorsqu’une immobilisation est cédée entre sociétés intégrées, la plus-value ou moins-value interne et le supplément d’amortissement constaté chez l’acquéreur sont éliminés en consolidation. — R20-01

Compléments

• Dans l’exemple du matériel cédé entre F et M, la valeur nette comptable chez le cédant est de 36 000 €, le prix de cession est de 48 000 € et la plus-value interne à éliminer est de 12 000 €.

💡 Astuce mémo

Cession interne ou provision interne → résultat consolidé neutralisé

📖 13. Impôts différés de consolidation

★ À maîtriser

📌 Le R20-01 impose de comptabiliser tous les actifs et passifs d’impôts différés lorsque leur recouvrement ou leur règlement futur modifie les paiements d’impôt en raison d’une base fiscale différente.

📌 Dans les comptes sociaux, le PCG applique principalement l’impôt exigible et comptabilise rarement les impôts différés, tandis que le R20-01 applique la logique de l’impôt différé.

Compléments

• Pour la C3S de la société S, l’impôt différé actif au 31 décembre N est de 11 250 €, dont 5 250 € proviennent de N-1.

💡 Astuce mémo

PCG : impôt exigible ; R20-01 : impôt différé

📖 14. Conversion des filiales étrangères

🔑 Notions clés & Définitions

• Filiale étrangère autonome : dispose d’une autonomie économique et financière par rapport aux autres entreprises du groupe et est convertie selon la méthode du cours de clôture
• Filiale étrangère non autonome : exerce une activité intégrée à celle d’une autre entreprise qui établit ses comptes dans une autre monnaie et est convertie selon la méthode du cours historique

📝 Points essentiels

📌 Avec la méthode du cours de clôture, les éléments actifs et passifs hors capitaux propres sont convertis au cours de clôture, les capitaux propres au cours historique ou moyen selon leur origine, et l’écart de conversion est inscrit dans les capitaux propres.

• La méthode du cours historique applique les cours suivants:
  • capitaux propres et immobilisations : cours historique
  • stocks : cours moyen
  • éléments monétaires : cours de clôture
  • écart de conversion : compte de résultat

💡 Astuce mémo

Filiale autonome → cours de clôture ; filiale non autonome → cours historique

📖 15. Partage des capitaux propres

★ À maîtriser

📌 Le pourcentage de contrôle détermine le périmètre de consolidation, le type de contrôle et la méthode de consolidation, tandis que le pourcentage d’intérêt sert au partage des capitaux propres et des résultats.

• Dans une participation sans circularité, le pourcentage d’intérêt indirect se calcule en multipliant les pourcentages détenus le long de la chaîne puis en ajoutant les participations directes.

📌 La société M contrôle exclusivement B à 80 % et contrôle exclusivement C à 60 % des droits de vote, car elle détient directement 20 % et indirectement 40 % par B, tandis que son pourcentage d’intérêt dans C est de 52 %, calculé comme (80 % × 40 %) + 20 %.

• La société C possède 300 000 € de capital, 200 000 € de réserves et 40 000 € de résultat après les retraitements de consolidation.

• Le partage des capitaux propres de C attribue 52 % au groupe et 48 % aux intérêts minoritaires, puis élimine les titres de participation détenus par M et B et comptabilise les réserves consolidées, le résultat groupe et les intérêts minoritaires.

Compléments

• Lorsque M détient 80 % de F et 20 % de SF, tandis que F détient 60 % de SF, M contrôle SF à 80 % et détient 68 % de ses intérêts.

• Dans le partage des capitaux propres de C, le résultat de 40 000 € est réparti entre 20 800 € pour le groupe et 19 200 € pour les intérêts minoritaires.

💡 Astuce mémo

Pourcentage de contrôle = périmètre ; pourcentage d’intérêt = partage

📖 16. Participations réciproques et circulaires

★ À maîtriser

📐 Formule — Pour deux participations réciproques, si A détient a % de B et B détient b % de A, le pourcentage d’intérêts de A dans B est $\frac{(1-b)a}{1-ab}$.

📐 Formule — Pour des participations circulaires B-C-D-B, le pourcentage d’intérêts de B dans C est $\frac{(1-d)b}{1-bcd}$ et celui de B dans D est $\frac{(1-d)bc}{1-bcd}$.

Compléments

• Dans l’exemple A-B-C-D, avec A-B à 50 %, B-C à 60 %, C-D à 70 % et D-B à 30 %, les pourcentages d’intérêts de A sont de 57 % dans B, 34 % dans C et 24 % dans D.

💡 Astuce mémo

Participation directe → chaîne indirecte → boucle circulaire

📖 17. Autocontrôle et périmètre complexe

★ À maîtriser

📌 Les titres représentatifs du capital de la société consolidante détenus par une société consolidée sont portés en diminution des capitaux propres consolidés, dans le poste « Autres capitaux propres consolidés ».

Compléments

• Dans l’exemple M-F1-F2, M détient 60 % de F1, F1 détient 80 % de F2 et F2 détient 10 % de M ; les pourcentages d’intérêts de M sont de 95 % dans M, 57 % dans F1 et 45 % dans F2.

📌 Les actions de la société consolidante détenues par une société consolidée sont des actions d’autocontrôle privées de droit de vote et la situation nette consolidée reste inchangée, le bilan faisant apparaître le capital de la société mère.

📖 18. Périmètre de consolidation du groupe G

★ À maîtriser

📌 Dans le périmètre du groupe G, A est contrôlée conjointement à 30 % et consolidée par intégration proportionnelle, B est contrôlée de fait à 43 % et consolidée par intégration globale, C et D sont contrôlées exclusivement et consolidées par intégration globale, E est hors périmètre pour absence de contrôle, et F est sous influence notable et mise en équivalence.

• Le pourcentage de contrôle de D est de 70 %, car la société C détient 1 500 actions et l’usufruit de 2 000 actions sur un capital de 5 000 actions, et son pourcentage d’intérêt est de 42 % par l’intermédiaire de C à 60 %, avec 58 % d’intérêts minoritaires.

• Selon le R20-01, une cession interne d’immobilisation est annulée afin de reconstituer les éléments comme si le bien figurait toujours au bilan du cédant, ce qui élimine la plus-value interne et corrige l’amortissement pratiqué par le cessionnaire.

• Pour l’immeuble vendu par S à F, la plus-value interne à éliminer est de 560 k€, calculée entre la valeur nette comptable de 1 640 k€ chez S et le prix de cession de 2 200 k€.

📌 Pour une marge interne sur stock, le profit réalisé par S sur les marchandises encore en stock chez F est éliminé du résultat et du stock, et les comptes réciproques ainsi que les ventes et achats intragroupe sont éliminés.

📌 Selon le R20-01, un bien acquis en crédit-bail est activé et amorti, tandis que la redevance comptabilisée en charges dans les comptes sociaux est remplacée par un amortissement de l’immobilisation et des charges financières liées à l’emprunt sous-jacent.

📌 Les provisions réglementées, notamment la provision pour hausse des prix et les amortissements dérogatoires, sont éliminées en consolidation car elles ne correspondent pas à l’objet normal d’une provision selon le R20-01.

📌 Les dépenses de grandes révisions peuvent être provisionnées ou inscrites à l’actif comme composant de deuxième catégorie selon le R20-01, tandis qu’en IFRS le coût des révisions périodiques majeures est obligatoirement inscrit à l’actif et amorti séparément de la structure.

Compléments

• Le pourcentage d’intérêt des propriétaires dans B est de 49 %, calculé comme 43 % + (30 % × 20 %), laissant 51 % d’intérêts minoritaires.

• Dans le groupe Miremex, Timex est contrôlée exclusivement à 70 % et intégrée globalement, Crex est détenue à 35 % et mise en équivalence, Anax est contrôlée exclusivement à 64 % mais l’intérêt des propriétaires est de 60 %, et Ferex est détenue à 30 % avec un intérêt de 18 % et mise en équivalence.

• Le stock final de marchandises chez F est de 180, dont 50 de marge interne, tandis que le stock initial est de 200, dont 90 de marge interne, et les ventes intragroupe de S à F s’élèvent à 300 hors taxes.

• Le contrat de location-financement de la machine-outil porte sur une valeur de 450 000 €, une durée de 5 ans, des redevances de 85 200 € payables d’avance et une levée d’option de 80 000 € correspondant à la valeur résiduelle.

• Lorsque la provision pour hausse des prix est totalement reprise dans les comptes sociaux, la reprise est annulée en consolidation et rattachée aux réserves lorsqu’elle concerne un exercice antérieur.

• Pour la machine-outil de 270 000 € acquise le 01/01/N-3, la structure est évaluée à 220 000 € et le composant de grande révision à 50 000 €, avec une révision prévue tous les 5 ans.

💡 Astuce mémo

Contrôle exclusif → intégration globale ; influence notable → mise en équivalence.

📊 Tableaux de synthèse

Contrôle et méthode de consolidation

Méthodes de comptabilisation des contrats longs